近日，国家税务总局13号令发布了《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（以下简称《办法》），自2005年9月1日起执行。该办法与会计制度协调增加了实质重于形式的原则，对财产损失做出了明确的定义和分类，在管理上申报扣除与申批扣除相结合，明确规定了证据的条件和社会中介机构在取证当中的业务范围。该《办法》在立法、执法、司法三个层面上，增加了不少新的内容和精神。

一、增加了实质重于形式原则，有利于封堵滥用税法的漏洞

《办法》第五十一条规定：“税务机关对企业自行申报扣除和经审批扣除的财产损失进行纳税检查时，根据实质重于形式原则对有关证据的真实性、合法性和合理性进行审查。”实质重于形式的原则是我国新会计制度增加的内容，《企业会计准则——基本准则》中没有这项原则。在我国的税收制度中也是首次提出这个原则，在征收实务中如何贯彻这个原则，以下几个问题值得我们注意：
一是由偏重法定性转为法定性与实质性并重，政策配套与观念转变问题。会计应用实质重于形式的关键在于会计人员据以进行职业判断的“依据”是否合理可靠。若实现13号令要求的法定至上转为实质至上,还要有明确的法律依据支持。会计核算强调的实质重于形式原则是指，选择会计核算方法和政策时，经济业务的实质内容重于其具体表现行式，包括法律形式。考虑税收的法定性因素，在征税中运用实质重于形式原则必须有明确的税法条款规定，必须对体现立法精神的经济实质明确界定清楚，以防止滥用。我国目前的各税种的税法，在体现实质重于形式原则方面还有很大差距，许多过于依赖形式化条件的税法条款实际上背离了立法精神，成为纳税人滥用税法条款避税的漏洞。
二是税收制度法定性对会计制度客观性的修正问题。会计的客观性原则要求会计核算以实际发生的交易或事项为依据。税法与此相对应的要求是真实性原则，要求企业申报纳税的收入、费用等计税依据必须是真实可靠的。差别在于基于税收目的有些实际发生的交易或事项，由于税法有特殊规定也要受到限制或特殊处理，受法定性原则修正，客观性原则的真实性、可靠性、可验证性在税收中并未完全贯彻。
三是实质性原则在认定中的适用问题。《办法》的第三章“财产损失认定的证据”中，规定的合法证据包括外部证据、经济鉴证证明和企业内部证据。在提供这三类证据的时候，外部鉴定报告、经济鉴证证明、内容鉴定文件或资料等都可以适用实质性原则，而三类证据中的其他证据则属于法定形式原则的适用范围。
《企业会计制度》增加了实质重于形式原则，并将这一原则体现于会计核算之中。在实际工作中，交易或事项的外在法律形式或人为形式并不总能完全真实地反映其实质内容。所以，会计信息要想反映其所拟反映的交易或事项，就必须根据交易或事项的实质和经济现实，而不能仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。目前税收制度中仅在财产损失问题上适用实质重于形式的原则，在其他方面规定适用法定形式原则。在财产确认取得环节确认计量方面强调法定形式原则，而在损失抵扣问题上根据实质重于形式原则处理，操作上存在一些难度。如果一栋办公楼在融资租赁期满前，产权归出租方所有，这时候如果租入方发生损失，没有产权证明就不能报损。对这类问题按照实质性原则如何操作。
四是承认实质重于形式原则在涉税业务当中的修正作用。在《办法》发布之前，税收制度强调法定性原则，对会计制度的重要性、谨慎性、实质重于形式等三个起修订作用的原则，在涉税问题上持否定态度，不承认这三个原则，会计上按照这三个原则确定的成本费用，纳税时必须进行相应调整。《办法》对正常损失和非正常损失分别采取不同的税收扣除办法，允许正常损失按会计制度的要求确认，程序上只要求申报备案不需要审批。

二、强调执法与服务的统一，维护征纳双方的权益

过去多是规定纳税不按期申请报批确立的法律法规，对税务机关执法的法规规定少。新《办法》在这方面有改进，这体现了法律的性公平。
一是保护纳税人的自由裁量权。对正常损失应在有关财产损失实际发生当期申报扣除，对非正常损失须经税务机关审批才能在税前扣除。增加了纳税人的自由裁量权，充分尊重纳税人根据财产实际情况进行的职业判断。
二是简化申报审批制度。明确规定企业财产损失税前扣除不得实行层层审批，企业可向所在地县（区）级主管税务机关申请，也可直接向省级税务机关规定的负责审批的税务机关申请。
三是明确规定了受理审批期限和责任。《办法》规定：“县（区）级税务机关负责审批的，必须自受理之日起二十个工作日做出审批决定；市（地）级税务机关负责审批的，必须自受理之日起三十个工作日内做出审批决定；省级税务机关负责审批的，必须自受理之日起六十个工作日内做出审批决定。因情况复杂需要核实，在规定期限内不能做出决定的，经本级税务机关负责人批准，可以延长十天，并将延长期限的理由告知纳税人。” 《办法》还规定：“税务机关应按本办法规定的时间和程序，本着公正透明、廉洁高效和方便纳税人的原则，及时受理和审批纳税人申报的财产损失审批事项。非因客观原因未能及时受理或审批的，或者未按规定程序进行审批和核实造成审批错误的，应按《中华人民共和国税收征收管理法》和税收执法责任制的有关规定追究责任。”

三、规范认定证据，明确了中介机构经济鉴证证明的法律效力

《办法》明确规定了三类财产损失证据和各类的法定形式，并对各类损失认定时应提交的证据做出了详细的列示，充分体现了重证据以事实为依据的治税原则。《办法》开创性地将中介机构的经济鉴证证明作为财产损失认定的证据，这有利于推动咨询服务市场的发展，方便纳税人提高效率降低办税成本；它告诉我们，现在的税收立法，正紧跟我国由制造大国变为服务大国的时代步伐，立法效率在提高。
与过去的财产损失管理办法比较，本《办法》增加了有关证据的内容是有新意的。老办法规定认定损失应根据存在的情况和所具备的条件，而没有关于证据方面的要求，本《办法》对三类证据范围都作出了明确的界定。方便了纳税人，增加了政策的透明度，同时也对执法水平提出了更高的要求。在审批标准不透明的情况下，审批机关的自由裁量权过大，批准有据，驳回也有理，纳税人的权益维护难以到位。大家知道在法律适用上，羁束裁量行为只存在合法性的问题，自由裁量行为不仅存在合法性的问题，而且还存在适当性的问题。自由裁量不当，经常是因适当性问题处理偏差引起的，新《办法》明确了认定损失所依据的证据，有利于适当性原则的运用。
适当性原则与前面所讲的实质重于形式原则是不可分离的，如果过分的强调法定形式，适当性原则是难以贯彻的。这两个原则在实际工作当中如何运用，是摆在征纳双方的共同问题，我们应给以足够的重视。

四、贯彻新《办法》需要进一步研究的两个问题

（一）第十三条规定，企业发生的各项需审批的财产损失应在纳税年度终了后15日内集中一次报税务机关审批。这条规定对上报期限过于集中，这个时候企业忙于年终决算和纳税申报，客观的讲纳税人在这么短的时间能够如期上报存在困难，税务机关集中受理也并不轻松。可否考虑从两个方面做调整，一是申报起点提前，申报的起点不要定在年度终了，假设改为损失发生后并取得相关证据之日作为申报的起点；二是延长申报期，比如改为年度终了后某个时日之前，如2月15日之前或3月31日之前，将集中申报改为分散申报。
（二）第十四条和第四十九条的规定，强调了财产损失的问责制，这对于方便纳税人提高服务质量是必要的，但是单纯地强调问责对于提高办事效率并不利。我们应当借鉴银监委的作法，既有问责又有免责，这样可以避免不渎职不犯法却被问罪判刑的现 象发生，提高税务干部的执法的积极性，增加他们努力工作的安全感。2005年7月28日中国银行业监督管理委员会发布的《银行开展小企业贷款业务指导意见》第二十四条规定，“银行应建立小企业贷款工作的尽职调查制度及相应的问责与免责制度，对小企业贷款业务的各项活动进行合规性检查和稽核，并根据实际情况和有关规定追究或免除有关责任人的相应责任。”